Принципы планирования и учета затрат на качество

Ким РАХЛИН, Лариса СКРИПКО

В настоящее время работа по принципу "качество любой ценой" уже никого не может удовлетворить. Кроме того, важно, чтобы результаты деятельности предприятия в области качества выражались на языке высшего руководства - языке денег. Поэтому одним из важнейших направлений деятельности предприятия становится управление затратами на качество.

Методы определения, планирования и учета затрат на качество являются важной составной частью TQM. Именно поэтому в проекте стандартов ИСО серии 9000 версии 2000 г. предусмотрено обязательное определение затрат на качество.

И действительно, система качества, в которой отсутствуют экономические механизмы обеспечения и улучшения качества, не может быть эффективной, так как мировая практика убедительно свидетельствует, что только организационными мерами обеспечить конкурентоспособность продукции невозможно. Именно поэтому система качества, игнорирующая экономические аспекты управления, - это "хромая" система.

Однако изучение опыта показывает, что на многих российских предприяти­ях, имеющих сертифицированную систему качества, экономические методы управления качеством практически не используются. Это обусловлено в ос­новном следующими двумя причинами:

первая - сертификация систем качества осуществляется на соответствие стандартам ИСО серии 9000, в которых обязательные требования, свя­занные с планированием, учетом и анализом затрат на качество, отсутст­вуют;

вторая - сложность решения на предприятиях проблемы классификации и обоснования состава статей затрат на качество,

К сожалению, большинство специалистов экономических служб идут по легкому пути, пытаясь приспособить существующую систему учета затрат к учету затрат на качество на основе классификации А. Фейгенбаума. Однако действующая в настоящее время система первичного, оперативного и бухгалтерского учета, решая задачи государственного контроля за деятель­ностью предприятий, не предусматривает использования информации, не­обходимой для полного учета затрат на качество. Кроме того, классификация А. Фейгенбаума, по которой все затраты на качество делятся на четыре группы -

затраты на предупреждение,

на контроль качества и

потери от внутренних и

внешних несоответствий, -

имеет ряд недостатков, о которых неоднократно упоминалось . Поэтому получить достаточное количество данных о затратах на качество, необходи­мых для принятия управленческих решений, не удается. Вместе с тем именно классификация является основой для формирования состава затрат на качество, а принципы планирования и учета этих затрат тесно связаны с под­ходами к их классификации.

КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ

На основе ретроспективного критического анализа существующих клас­сификаций затрат на качество был разработан метод их классификации по видам деятельности . При его использовании каждому виду деятельности, осуществляемой в рамках системы качества, соответствует статья затрат. Это позволяет, сравнив аналогичные элементы затрат на качество, выявить несоответствия между изменением затрат и эффективностью деятельности. Кроме того, накопление данных о затратах идет таким образом, чтобы любое отклонение можно было отнести на ответственное лицо.

В результате фактически осуществляется переход от традиционного способа планирования и учета затрат методом калькуляции к БЮДЖЕТНОЙ ФОРМЕ планирования и учета затрат на качество. Этот переход не является принци­пиально новым. Почти все зарубежные фирмы и организации используют в своей деятельности финансовое управление, предусматривающее срав­нение фактических затрат с бюджетными. В крупных организациях такое управление обычно распространяется на структурные подразделения и отде­лы. Устанавливаются бюджеты подразделений, руководители которых несут ответственность за то, чтобы произведенные расходы их не превышали.

Таким образом, планировать затраты на качество надо путем составления бюджетов (смет затрат) подразделений предприятия на основе текущих и перспективных планов по качеству, а учет затрат - на основе субсчетов по каждому подразделению.

Естественно, что для каждого предприятия система планирования и учета будет индивидуальной. Однако принципы организации планирования и уче­та затрат на качество для всех предприятий и организаций должны быть общими.

ПРИНЦИПЫ ПЛАНИРОВАНИЯ ЗАТРАТ

Основные принципы планирования и учета затрат на качество:

периодичность;

взаимосвязь с видами деятельности, реализуемыми в системе качества;

экономическая значимость затрат;

децентрализация;

использование единых планово-учетных единиц измерения;

достаточность информации;

преемственность и многократность использования;

бюджетное (сметное) управление затратами.

Рассмотрим каждый из перечисленных принципов подробнее.

Периодичность в зависимости от сложности продукции, сроков изготов­ления и других особенностей предприятия может как отражать производст­венный или коммерческий циклы, так и основываться на календарном плане работы. Обычно периодичность планирования и учета затрат на качество, как и сроки представления планов и отчетов, устанавливаются внутренними документами предприятия и не зависят от периодичности бухгалтерского учета.

Взаимосвязи с видами деятельности, реализуемыми в системе каче­ства, с одной стороны, способствуют тому, что система планирования и уче­та затрат становится одной из составляющих деятельности предприятия в области качества, а с другой, - позволяют подойти к решению проблем оценки не только затрат на качество, но и эффективности функционирования системы качества, выявления неэффективных видов деятельности, снижению и оптимизации затрат на качество.

Экономическая значимость затрат - принцип, позволяющий рацио­нально сформировать состав затрат на качество. Дело в том, что некоторые категории затрат могут быть настолько незначительны, а организация их учета такой сложной, что можно отказаться от их планирования и учета без особых искажений в общей картине затрат на качество. Однако для исключения возможных ошибок необходимо учитывать по возможности все факторы, обусловленные спецификой производственной деятельности.

В соответствии с принципом децентрализации планирование (а частично и учет) затрат должно осуществляться непосредственно руководителями со­ответствующих подразделений предприятия. Это позволяет не просто более точно спланировать затраты на качество, но и определять должностные лица, ответственные за их использование. Фактически речь идет о реализа­ции принципа: "Я отвечаю за все, что могу контролировать". В результате практически все работники оказываются не просто вовлечены в экономиче­скую деятельность предприятия, но и непосредственно заинтересованы в получении наилучших финансовых результатов.

Использование единых планово-учетных единиц измерения в плани­ровании и учете затрат на качество обеспечивает прямую и обратную связь между общей сметой затрат по предприятию и сметами конкретных подразделений.

При использовании единых планово-учетных единиц создается реальная возможность разработки системы учета, основанной на взаимосвязи показа­телей управленческого учета производства и бухгалтерского учета затрат, а также показателей определения результатов деятельности отдельных структурных подразделений предприятий. На разных уровнях планирования и учета планово-производственные единицы могут быть или детализирова­ны или, напротив, укрупнены. В основе детализации заложен принцип перехода от более крупных единиц на уровне предприятия в целом к более мелким на уровне цеха, участка, отдела. Кроме того, использование единых планово-учетных единиц измерения обеспечивает возможность экономического анализа затрат методом сравнения.

В соответствии с принципом достаточности информации количество по­казателей, включенных в планы и отчеты, должно быть минимально необхо­димым, но достаточным для анализа и не требовать дополнительной аналити­ческой обработки.

Соблюдение в процессе планирования, сбора и учета первичных данных принципа преемственности и многократности использования упрощает систему планирования и учета и повышает ее эффективность. При оператив­ном управлении информация управленческого учета подкрепляется, а иногда и дополняется бухгалтерскими данными.

Сущность рассматриваемого принципа заключается в разовой фиксации данных в первичных документах или произведенных расчетах и многократ­ного их использования при всех видах управленческой деятельности без по­вторной фиксации, регистрации или расчетов. Это позволяет создать на предприятии рациональную систему учета затрат на качество сообразно размерам и масштабам производственной деятельности. В результате из минимального количества данных получают достаточное количество инфор­мации, необходимой для принятия управленческих решений.

И последний принцип - принцип бюджетного или сметного управления затратами означает, что все описанные выше процедуры могут быть осуществлены только на основе планирования и учета затрат на качество пу­тем составления бюджетов подразделений предприятия (организации). При этом бюджетное планирование и учет затрат выступают, в первую очередь, как средство управления производственной деятельностью в области каче­ства. А управленческий учет не только будет отличаться от традиционного бухгалтерского по форме, но и иметь ряд отличительных признаков, которые необходимо учесть при организации системы планирования и учета затрат на качество. Сравнительная характеристика этих двух видов учета приведена в таблице.

Таблица - Сравнительная характеристика управленческого и бухгалтерского учета затрат

Характеристика	Управленческий учет	Бухгалтерский учет
Цель учета	Подготовка финансовой информации для должностных лиц организации, которая необходима для принятия экономически обоснованных решений	Сравнение затрат с доходами для определение прибыли
Форма учета	Произвольная форма, установленная внутренними документами предприятия	Общепринятые формы учета
Юридические требования	Отсутствуют	Ведется обязательно в соответствии с требованиями законодательства
Точность учета	Устанавливается руководством и регламентируется внутренними документами	Регламентируется государственными органами
Частота подачи информации	Регламентируется внутренними документами предприятия	Раз в год (полгода, квартал, месяц)
Масштаб учета	Охватывает отдельные подразделения предприятия или сферы деятельности в зависимости от коммерческих интересов	Охватывает деятельность предприятия в целом
Временное соотнесение информации	Информация имеет характер прогноза; информация об уже свершившихся фактах; детальная информация о предполагаемых затратах и доходах	Отчет об уже свершившихся операциях и фактах

Таким образом, основной задачей бюджетного планирования затрат на качество является распределение ресурсов по видам деятельности, реали­зуемым в системе качества, и контроль за их использованием со стороны руководителя подразделения и высшего руководства. В этом случае всю деятельность предприятия по реализации и использованию экономических аспектов управления качеством можно разбить на пять этапов:

составление смет затрат на качество в подразделениях;

согласование и утверждение смет затрат на качество предприятия;

ведение учета затрат на качество и контроль за исполнением смет;

проведение анализа причин отклонений от смет затрат на качество;

принятие управленческих решении, направленных на снижение за­трат.

В заключение еще раз отметим достоинства описанного подхода.

Использование метода планирования и учета затрат на качество по видам деятельности позволяет руководителю каждого подразделения принять непосредственное участие в экономических процессах деятельности пред­приятия. Кроме того, обеспечивается оперативный контроль за используе­мыми ресурсами, появляется реальная возможность выявления неэффектив­ных видов деятельности, снижения и оптимизации затрат на качество без ущерба самому качеству, а также возможность оценки инвестиций в качест­во и их эффективности.