278

УДК 657.71

ИННОВАЦИОННЫЙ ПОДХОД В УЧЕТЕ
НЕПРОИЗВОДИТЕЛЬНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ОСНОВНЫХ

СРЕДСТВ

В.А. Гавриленко, д.э.н., профессор
Л.А. Леонова, к.э.н., доцент

Донецкий национальный технический университет

В статье рассмотрены проблемы бухгалтерского учета ремонтов,
амортизации, уценки основных средств на основе изучения требований
стандартов и классической теории воспроизводственного процесса. Разработан
новый инновационный подход в учете непроизводительного использования
основных средств, который сделает финансовую отчетность более достоверной
и избавит от возникновения налоговых разниц.

Ключевые слова: учет, основные средства, ремонты, амортизация,
уценка, бухгалтерские счета, финансовая отчетность.

В настоящее время основные средства являются одним из

сложных и противоречивых объектов бухгалтерского учета. На наш
взгляд, это обусловлено несовершенством нормативно-правового
регулирования учета, ориентацией учетной политики бухгалтеров на
оптимизацию налогообложения прибыли предприятий. Неверный
учет сказывается на качестве финансовой отчетности и требует
реформирования.

Вопросами совершенствования учета основных средств долгое
время занимались специалисты Министерства финансов Украины,
известные отечественные ученые, такие как: Коновалова О.В. [1],
Бондарчук В.В. [2]. В своих трудах они в основном дают толкования и
анализируют учет основных средств, ссылаясь на требования
Положений (стандартов) бухгалтерского учета, не предлагая
возможные альтернативные подходы, обеспечивающие
эффективность воспроизводственного процесса. Отсутствуют
решения возникших противоречий по учету основных средств и в
работах ведущих зарубежных специалистов. Много противоречий и
несогласованностей проявляются при применении стандартов учета
согласно Закону «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» и
в Донецкой народной республике, что приводит к отрицательным
экономическим последствиям.

Ситуация с учетом основных средств и его влиянием на
финансовые результаты указывает на необходимость глубокого
исследования данной проблемы. В этой связи, целью работы стали

279

исследование и экономическое обоснование необходимости
изменений в бухгалтерском учете основных средств, способствующих
обеспечению процесса воспроизводства на основе формирования
надлежащей учетной политики. Поиск новых подходов сегодня
особенно необходим для усовершенствования учета расходов на
амортизацию, затрат на капитальные ремонты основных средств,
безвозмездно полученных основных средств, результатов переоценки
объектов. В основе изменений в подходах, на наш взгляд, должна
обязательно проявляться сущность воспроизводственного процесса
основных средств (фондов) или основного капитала.

Обращаясь к трудам классической экономики, следует отметить
определение А.Смита: основной капитал — это часть
производительного капитала, который полностью и многократно
принимает участие в производстве товара, переносит свою стоимость
на новый продукт по частям, в течение ряда периодов. Согласно
Смиту, основной капитал — это капитал, не вступающий в процесс
обращения и остающийся в руках владельцев [3].

Карл Маркс же приравнивал понятие основного капитала к
средствам труда и определял его как часть производительного
капитала, которая целиком участвует в процессе производства, но
переносит свою стоимость на производимую продукцию долями по
мере износа, вследствие чего полный оборот совершается за
несколько производственных циклов [4].

В действующей практике учета затраты на ремонты основных
средств, которые не приводят к увеличению экономической выгоды,
первоначально ожидаемой от использования, согласно п. 15 П(С)БУ 7
«Основные средства» относятся на расходы предприятия. Если
подобное требование предъявлять и к затратам на капитальные
ремонты, продлевающие сроки службы основных средств, то такой
учет может привести к следующему:

а) к нарушению процесса воспроизводства основных средств,
поскольку, капитальные ремонты возмещают физический износ
основных средств. Возмещение должно проводиться за счет средств
накопленной амортизации. Это так называемый «частичный» способ
воспроизводства основных средств. По истечении же всего срока
полезного использования, предприятие должно накопить достаточно
средств, для замены старого объекта на новый объект;

б) нарушению принципа соответствия расходов, согласно
которому расходы должны отражаться в том периоде, в котором они
привели к возникновению доходов;

280

в) к занижению остаточной стоимости основных средств в
составе необоротных активов предприятия, так как последующие
затраты капитального характера включаются в расходы, не отражаясь
на стоимости объектов.

В соответствии с теорией К. Маркса основные средства в
процессе производства должны не только потребляться, но и
сохраняться. Такое сохранение обеспечивается путем превращения их
натуральной формы в денежную через начисление износа техники в
виде амортизации и накопления ее на счетах в банке до полного
износа этой техники. Обратно, превращение денежной формы в
натуральную происходит в конце срока эксплуатации основных
средств, после достаточного накопления амортизационного фонда,
необходимого для покупки новой техники и замены ею изношенного
объекта. Именно в этом состоит сохранение основных средств в
каждом повторяющемся цикле. При этом становится очевидно, что в
себестоимость по элементу «Амортизация» не просто включаются
затраты, а здесь заложен механизм для формирования
амортизационного фонда. При неполном износе основных средств,
досрочном их выбытии возникают потери (не доначисления)
амортизационного фонда в сумме остаточной стоимости техники. Во-
первых, утрачивается экономическая выгода от потери
амортизационного фонда, а во-вторых предприятие формирует
расходы от уценки или ликвидации основного средства, что искажает
финансовый результат отчетного периода. Во избежание такого
искажения финансового результата, предлагается уценку и
остаточную стоимость при ликвидации основного средства
признавать в учете уменьшением собственного капитала предприятия.
В составе собственного капитала необходимо предусмотреть счет 426
«Непроизводительное использование основных средств». Этот контр
пассивный счет будет иметь дебетовое сальдо и уменьшать общую
величину собственного капитала при представлении баланса.

Так, отражая в бухгалтерском учете ликвидацию основного
средств, рекомендуется выполнять следующие записи:

а) при списании амортизированной стоимости основного
средства в сумме начисленного и накопленного износа за весь срок
эксплуатации

Дебет счета 131 «Износ основных средств»
Кредит счета 10 «Основные средства»
б) при списании неамортизированной (остаточной) стоимости

основного средства

281

Дебет счета 426 «Непроизводительное использование основных
средств»
Кредит счета 10 «Основные средства».

Согласно международным стандартам учет основных средств по
переоцененной стоимости является альтернативным подходом,
базовым же подходом является оценка по себестоимости. Переоценка
основных средств возможна при существенном отличии величины их
себестоимости от справедливой стоимости. Причинами такого
отличия может быть неправильная учетная оценка сроков службы
основных средств, отнесения расходов на ремонты. Давая
экономическое обоснование необходимости переоценки, можно
отметить, что она является выражением корректировки балансовой
стоимости с целью доведения ее до восстановительной стоимости.

Необходимость уценки основного средства свидетельствует о
том, что предприятие в предыдущие периоды занизило расходы на
амортизацию и теперь требуется уменьшение балансовой стоимости
объекта путем списания ее части на расходы. Уменьшение балансовой
стоимости, на наш взгляд, также необходимо признать как
непроизводительное использование капитала. При этом возможна
запись:

Дебет счета 426 «Непроизводительное использование основных
средств»
Кредит счета 10 «Основные средства».

Наряду с уценкой в П(С)БУ 7 выделено понятие уменьшения
полезности. По стандарту уменьшение полезности - это потеря
экономической выгоды в сумме превышения остаточной стоимости
актива над суммой ожидаемого возмещения. Сумма ожидаемого
возмещения – это сумма, которую предприятие ожидает до
возмещения стоимости необоротного актива во время его будущего
использования, включая его ликвидационную стоимость. Сумму
ожидаемого возмещения рассматривают как наибольшую из двух
оценок: чистой цены реализации (справедливой стоимости
уменьшенной на сумму расходов, связанных с реализацией) или
настоящей (дисконтированной) стоимости будущих денежных
потоков, ожидаемых от дальнейшего использования актива и его
реализации в конце срока полезного использования. При уменьшении
полезности непроизводительное использование капитала отражается
одновременно с увеличением накопленного износа:

Дебет счета 426 «Непроизводительное использование основных
средств»

Кредит счета 131 «Износ основных средств»

282

Выводы. Таким образом, изучение отечественного и зарубежного
опыта в бухгалтерском учете основных средств, а также анализ и
выявление недостатков в действующей нормативно-законодательной
базе позволили выработать новый инновационный подход с целью
совершенствования бухгалтерского учета основных средств.
Предлагается введение новой категории «Непроизводительное
использование основных средств», что даст возможность отличать
изменения собственного капитала при получении реальных убытков
производственной и непроизводственной деятельности предприятия от
потери ресурсов, обеспечивающих процесс воспроизводства основных
средств. Такой подход сделает финансовую отчетность более
достоверной и избавит от возникновения налоговых разниц.

Список литературы

1.Коновалова О.В. Сучасний стан та шляхи підвищення
ефективності використання основних засобів підприємств
гірничодобувної промисловості України // «Економічні науки». –
Серія «Облік і фінанси». – Випуск 8 (29). – Ч. 3. – 2011.

2.Бондарчук В.В. Проблеми визначення ринкової вартості
основних засобів // «Економічні науки». – Серія «Облік і фінанси». –
Випуск 9 (33). – Ч. 1. – 2012.

3.А.Смит. Учение о капитале // Издательство "Высшая школа",
Москва, 1963 г. [Электронный ресурс] – Режим доступа:
http://www.fintrest.ru/ekonom/kurs041.html

4.К. Маркс. Капитал. Гл.8 Основной капитал и оборотный
капитал. [Электронный ресурс] – Режим доступа:
http://www.esperanto.mv.ru/Marksismo/Kapital2/kapital2-08.html