Развитие международных экономических отношений, специализация, кооперация, создание транснациональных корпораций порождает начало гармонизации бухгалтерской практики, финансовой отчетности, основного источника информации о деятельности предприятия, субъектов хозяйственной деятельности, их финансовом состоянии.

В справочнике по европейскому бухгалтерскому учету "гармонизацией" считается попытки уменьшения, сведение к минимуму отличий в применении различных систем бухгалтерского учета. Основным аргументом концентрации внимания на финансовые отчеты является попытка облегчения работы финансовых аналитиков, выводы которых определяют решения пользователей финансовой информацией. Интеграционные процессы в экономике Украины, взаимодействие национальных предприятий на международном уровне, деятельность совместных компаний, вызывают необходимость разработки национальных положений на основе международных стандартов (International Accounting Standards (IAS)). Однако международные стандарты находятся под сильным влиянием общепринятых стандартов учета GAAP - Generally Accepted Accounting Principles. Следует отметить, в Великобритании принципы и правила ведения бухгалтерского учета установлены Законом о компаниях и Правилами стандартами бухгалтерской практики SSAP - Statements of Standard Accounting Practice. В Германии - Законом о бухгалтерских директивах, во Франции - нормами, подготовленными Национальным Советом по бухгалтерскому учету, в Швеции - Законом о бухгалтерской деятельности. Несмотря на разнообразие социальных, экономических, законодательных условий, страны стремятся установить правила ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности, опираясь на Концептуальную основу, разработанную Комитетом Международных стандартов бухгалтерского учета (МСБУ).

В целом, введение в Украине Закона "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" максимально приближено к МСБУ, однако национальные Положения (стандарты) бухгалтерского учета (П(С)БУ) требуют значительных корректировок в сторону сближения с международными. Законом "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" установлено содержание финансовой отчетности, которая полностью соответствует МСБУ:

1. Баланс

2. Отчет о финансовых результатах

3. Отчет о движении денежных средств

4. Отчет о собственном капитале

5. Примечания к отчетности

Анализ национальных систем бухгалтерского учета и отчетности различных стран приводит к выводу в расхождениях:

1. Объем и содержание финансовой информации в отчетах

2. Структура финансовых отчетов

3. Подходы к оценке статей финансовых отчетов

Если формы баланса и отчета о финансовых результатов имели аналогов в практике бухгалтерского учета в Украине, то две другие формы - отчет о движении денежных средств и отчет о собственном капитале - являются принципиально новыми. Особое внимание должно быть уделено Отчету о движении денежных средств, источнику, содержащему всю необходимую информацию о динамике развития предприятия, основных направлениях его деятельности, выявления и анализ причин движения денежных средств. Порядок составления данного отчета в Украине регламентируется Положением (стандартом) бухгалтерского учета 4 "Отчет о движении денежных средств" подготовленного на основе одноименного МСБУ 7, созданного в 1992 г., и вступившего в силу с 01.01.94 г. Первоначально с 1997 года МСБУ 7 имел название "Отчет об изменениях в финансовом состоянии". Основанием для его пересмотра было возрастание потребностей в информации об источниках и направлениях денежных потоков предприятия. Анализируя степень приближенности к международным стандартам, видим ряд расхождений и неполноту отражения информации. Прежде всего, следует отметить несогласованность между понятиями "поток денежных средств" в МСБУ и "движения денежных средств" в ПСБУ. Так, согласно п.6 МСБУ 7 "денежные потоки" - поступления и выбытия денежных средств и их эквивалентов. В то же время п.4 ПСБУ 4 этим определением характеризует движение денежных средств. Поток денежных средств представляет собой более узкое понятие и связано с определенным промежутком времени. Тогда как движение денежных средств - более широкое понятие, предполагающее характеристику не только денежных потоков, но и их результат - изменение денежных средств - чистое поступление или чистое выбытие (т. е. разницу между входящими и исходящими денежными потоками за этот отчетный период).

Согласно требованиям международных стандартов учета составление и предоставление финансовой отчетности осуществляется всеми видами предприятий, как отдельного, так и группы их (консолидированного отчета). Что касается требований ПСБУ 4, то субъекты малого предпринимательства отчет о движении денежных средств не предоставляют. Структура информации о движении денежных средств в отчете отвечает требования МСБУ 7, и рассматривается в разрезе трех видов деятельности - операционной, инвестиционной, финансовой. ПСБУ 4 рассматривает лишь отчет, составленный по косвенному методу (непрямому) в части движения денежных средств от операционной деятельности, тогда как МСБУ 7 дает возможность раскрытие информации с применением прямого или непрямого метода. Прямой метод заключается в определении чистого изменения денежных средств, путем отражения всех статей поступления и выбытия, разница которых показывает прирост или уменьшение денежных средств. Непрямой метод предусматривает отражение в отчете суммы чистой прибыли (убытка), которая последовательно корректируется до чистых поступлений денежных средств путем исключения влияния неденежных операций и операций. МСБУ 7 заинтересовывают предприятия к применению прямого метода, который дает полезную информацию для оценки будущего движения денежных средств. Однако как показывает практика, при наличии выбора метода предприятия отдают предпочтение простому непрямому методу, так в США применение данного метода составляет 97,5 процентов компаний, в Испании, так же как на Украине этот метод есть обязательным, в Австралии - обязателен прямой метод.

Раскрытие информации о движении денежных средств в разрезе инвестиционной и финансовой деятельности в отчете о движении денежных средств предоставляется только прямым методом. Если П(С)БУ 4 предусматривает использование лишь только двух основных методов отражения информации, прямого и непрямого, то в некоторых случаях МСБУ 7 разрешает предоставление информации о движении денежных средств от операционной, инвестиционной, финансовой деятельности на нетто-основе, т. е. отражение разницы между суммами поступления и выбытия по однородным операциям. Прежде всего, предприятие может учитывать на нетто-основе движение денежных средств, которое отражает деятельность клиента (а не самого предприятия) и осуществляется по его поручению:

· арендная плата, полученная по поручению арендодателя,

· средства для клиента, удерживаемые инвестиционной компанией,

· акцепт и выплата средств с депозита по востребованию.

Кроме того, движение денежных средств может быть отражено на нетто-основе по статьям, оборот средств по которым осуществляется в значительной сумме и быстро, а сроки погашения короткие:

· основная сумма задолженности клиентов по кредитным карточкам,

· приобретение и реализация финансовых инвестиций,

· краткосрочные займы, срок погашения которых составляет 3 месяца.

Применение данного метода достаточно важно, так как обеспечивает получение прибыли, обеспеченной реальными денежными средствами, и способность предприятия своевременно производить расчеты по обязательствам. Существенным недостатком отражения информации в отчете о движении денежных средств согласно П(С)БУ 4, отсутствие учета неденежных операций. МСБУ 7 содержит требования об исключении из отчета лишь инвестиционных и финансовых неденежных операций, однако не упоминается об исключении неденежных операций, связанных с операционной деятельностью. Однако обязательным требованием МСБУ является раскрытие неденежных операций в примечаниях к финансовой отчетности. МСБУ не определяет формат отчета о движении денежных средств и перечень статей по каждому виду деятельности, но содержит конкретные требования и пояснения:

· экстраординарных статей,

· процентов и дивидендов,

· налога на прибыль,

· инвестиций в дочерние, ассоциированные, совместные предприятия,

· приобретение и реализация дочерних предприятий,

· раскрытие информации про отдельные аспекты движения денежных средств.

Отчет о движении денежных средств согласно П(С)БУ 4 составляется по форме и требованиям настоящего Положения (стандарта). МСБУ 7 предусматривает обязательное отражение в применяемой учетной политики в примечаниях. Таким образом, МСБУ 7 предоставляет свободу выбора метода отражения информации, структуры составления отчета. Побуждает заинтересованность в достоверности отражения информации, которая дает пользователям финансовой отчетности возможность сопоставлять, оценивать, прогнозировать денежные потоки предприятия, выявлять причины разницы между прибылью и денежным поступлением и выбытием, анализировать денежные и неденежные операции предприятия., исследовать способность предприятия в погашении своих обязательств и выплаты дивидендов. П(С)БУ 4 отличается сложностью, неусовершенствованной методикой составления отчета, что осложняет анализ денежных потоков, приводят к неполному раскрытию информации о движении средств. В частности, большинство предприятий в силу недопонимания понятия "эквивалентов денежных средств" не отражают их в отчете. В отчете не находит отражение внутренний характер движения денежных средств, в частности движение наличности в кассе, неденежные операции (получение активов за счет финансовой аренды, бартерные операции, приобретение активов путем эмиссии акций, приобретение активов за счет займов банка и т. д) Непродуманное построение отчета о движении денежных средств согласно П(С)БУ 4, узкая трактовка статей говорит о возможности арифметической "подгонки" данных, поверхностном раскрытии информации о деятельности предприятия., интенсивному развитию теневой экономики.

Исходя из вышеизложенного, необходимо:

1. предоставление украинским предприятиям свободы формата предоставления Отчета о движении денежных средств, с установлением пунктов обязательного раскрытия,

2. предоставление свободы выбора метода раскрытия информации, в части операционной деятельности, в данном отчете,

3. ввод классификации денежных поступлений согласно их характеру, с помощью ЭВМ,

4. привести полный перечень показателей инвестиционной и финансовой деятельности для инвестиционных компаний, банковских учреждений, пенсионных фондов, лизинговых компаний и т. д.,

5. обязательное раскрытие информации о неденежных операциях, внутреннем движении денежных средств, учетной политике в отчете либо в приложении. Финансовая отчетность требует постоянной гармонизации, так как представляет собой источник информации о экономическом развитии предприятия, учет и анализ которого занимаю важное место для вхождения в число стабильных и надежных партнеров мирового совместного сотрудничества.

Список литературы:

1. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку /Перек. з англ. За ред. С.Ф. Голова. Федерація професійних бухгалтерів і аудиторів України. 2000г

2. Папырина О. Отчет о движении денежных средств // Баланс. - 2002г. № 4(389).

3. Пархоменко В. И. Положение (стандарт) бухгалтерского учета №4 // Вестник бухгалтера и аудитора Украины №1-2, январь, 2001г.

4. Финансовая отчетность // Вестник бухгалтера и аудитора Украины №3, февраль, 2001г.