В практике финансово-хозяйственной деятельности предприятий различных форм собственности, как правило, возникает необходимость в выдаче долгосрочных беспроцентных займов работникам (может быть, и на достаточно длительный период), а также получении долгосрочных векселей от заказчиков. При этом чаще всего в бухгалтерском учете суммы выданных займов или полученных долгосрочных векселей отражаются в балансе по первоначальной стоимости. Однако, как известно, стоимость денег с течением времени изменяется, так как она учитывает будущие доходы, которые при инвестировании могут принести деньги.
Одним из основных принципов бухгалтерского учета и отчетности является принцип осмотрительности – применения в бухгалтерском учете методов оценки, которые должны предотвращать занижение оценки обязательств и расходов, а также завышение оценки активов и доходов предприятия [1]. Следовательно, отражение в балансе предприятия указанных видов долгосрочной дебиторской задолженности в сумме ее погашения приводит к завышению активов и искажению информации, представляемой пользователям бухгалтерской отчетности (учредителям, акционерам, другим физическим и юридическим лицам).
Как заем, так и вексель в системе классификации бухгалтерского учета относятся к долгосрочной дебиторской задолженности. Уточним, долгосрочная дебиторская задолженность – сумма дебиторской задолженности, которая не возникает в ходе нормального операционного цикла и будет погашена после двенадцати месяцев с даты баланса [2]. Согласно “Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций”, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.1999 г. № 291, на субсчете 162 “Долгосрочные векселя полученные” ведется учет векселей, полученных в обеспечение долгосрочной дебиторской задолженности, на субсчете 163 “Прочая дебиторская задолженность” учитываются, в частности, расчеты с работниками по выданным долгосрочным займам, другие виды расчетов [3].
Текущая дебиторская задолженность отражается в итоге баланса по чистой реализационной стоимости. Для определения чистой реализационной стоимости на дату баланса рассчитывается величина резерва сомнительных долгов. Что касается долгосрочной дебиторской задолженности, то по ней резерв сомнительных долгов создается в сумме долгосрочной задолженности перешедшей в состав текущей согласно пункту 12 положения (стандарта) бухгалтерского учета (П(С)БУ) 10 “Дебиторская задолженность” – часть долгосрочной дебиторской задолженности, которая подлежит погашению на протяжении двенадцати месяцев с даты баланса, отражается на ту же дату в составе текущей дебиторской задолженности. А оставшаяся часть долгосрочной дебиторской задолженности законодательством никак не отмечена.
Здесь следует обратиться к П(С)БУ 13 “Финансовые инструменты” и Международному стандарту бухгалтерского учета 36 “Уменьшение полезности активов”. На каждую следующую после признания дату баланса финансовые активы оцениваются по их справедливой стоимости, кроме: дебиторской задолженности не предназначенной для перепродажи; финансовых инвестиций, которые содержатся предприятием до их погашения; финансовых активов, справедливую стоимость которых невозможно достоверно определить; финансовых инвестиций и других финансовых активов, по которым не применяется оценка по справедливой стоимости [4].
Балансовая стоимость финансовых активов, по которым не применяется оценка по справедливой стоимости, пересматривается относительно возможного уменьшения полезности на каждую дату баланса на основе анализа ожидаемых денежных потоков. Сумма потерь от уменьшения полезности финансового актива определяется как разница между его балансовой стоимостью и настоящей стоимостью ожидаемых денежных потоков, дисконтированных по текущей рыночной ставке процента на подобный финансовый актив с признанием этой разницы прочими расходами отчетного периода [4].
При анализе финансовых активов следует учитывать:
- процентный риск – вероятность того, что стоимость финансового актива будет изменяться в результате изменения процентных ставок;
- риск ликвидности – вероятность потерь вследствие неспособности исполнить свои обязательства в связи с невозможностью реализовать финансовые активы по справедливой стоимости;
- рыночный риск – вероятность того, что стоимость финансового инструмента будет изменяться вследствие изменения рыночных цен.
Учитывая, что риск ликвидности должен рассчитываться индивидуально по каждому дебитору, а рыночный риск в большей степени присущ немонетарным активам, основным риском для расчета задолженности по займам и векселям будет процентный риск.
Существуют как упущенная прибыль – это сумма денежных средств, утерянная в результате уменьшения стоимости денег с течением времени, так и возможная прибыль, которую можно было бы получить от инвестирования данных денежных средств.
В данном случае рассмотрим упущенные возможности от предоставления займа и долгосрочных беспроцентных векселей. Эта упущенная прибыль будет равна сумме дисконта, который будет амортизироваться либо равномерным методом, либо методом эффективной ставки процента на каждую отчетную дату.
К сожалению, “Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций” не предусмотрен счет для учета дисконта по долгосрочной дебиторской задолженности. Поэтому целесообразно ввести на счете 16 еще один субсчет “Дисконт по долгосрочной дебиторской задолженности”.
Особое внимание хотелось бы привлечь к тому, что указанные корректировки не имеют никакого отношения к налоговому учету, так как почему-то налоговым законодательством не предусмотрена переоценка или пересмотр стоимости активов и обязательств.
Исходя из этого видно, что многие предприятия не только нерационально используют свои денежные средства, а терпят финансовый убыток от предоставления займов и беспроцентных долгосрочных векселей. Для избежания нарушения принципа осмотрительности бухгалтерского учета и финансовой отчетности необходимо, используя счет “Дисконт по долгосрочной дебиторской задолженности”, учитывать “реальную” величину займов и полученных долгосрочных векселей на дату баланса.
ЛИТЕРАТУРА
1. Закон Украины “О бухгалтерском учете и финансовой отчетности на Украине”, утвержденный Указом Президента Украины от 16.07.1999 г. № 996-ХІV с изменениями и дополнениями
2. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 10 “Дебиторская задолженность”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 08.10.99 г. № 237 с изменениями и дополнениями
3. Максутов С. Оценка в бухгалтерском учете отдельных видов долгосрочной дебиторской задолженности // Вестник бухгалтера и аудитора Украины – 2003. – № 15-16 – с. 5-6.
4. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 13 “Финансовые инструменты”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 30.11.2001 г. № 559 с изменениями и дополнениями
Шашкина Е.А, Билязе Л.П. Проблемы оценки долгосрочной дебиторской задолженности // Материалы V региональной студенческой научной конференции "Бухгалтерский учет и финансовая отчетность предприятия: современные проблемы". 2 том, - Донецк: Донецкий национальный технический университет, 2004. - с. 223-226.