на страницу библиотеки

"Все о бухгалтерском учете", № 4, 2003, стр. 27
Общие вопросы предпринимательской деятельности

Консультируют Независимые эксперты

В июне 1997 года по договору комиссии в рамках соглашения о сотрудничестве наше предприятие за счет средств зарубежной компании (порядка 110 тыс. дол. США) приобрело здание для дальнейшего ремонта, реконструкции и создания гостиничного офисного центра с правом его дальнейшей эксплуатации в долевом участии.

Взнос зарубежной компании отражен на счете 76 и не пересчитывался по курсу НБУ как деньги по договору комиссии. В 1998 году здание было оприходовано на баланс по балансовой стоимости согласно договора. Экспертная оценка здания на момент передачи по акту составила порядка 206 000 грн. Стоимость расходов по покупке здания на момент передачи с долей зарубежной компании составила 231 000 грн. На момент оприходования здания расходы (вложения) предприятия в его стоимость составили по курсу НБУ порядка 15 000 долларов США. С 1998 года данное предприятие начисляет амортизацию на это здание как на основные средства группы 1. Так как для создания гостинично-офисного центра необходимо дальнейшее финансирование, наше предприятие и компания заключили на данный момент и регистрируют договор о совместной деятельности. Право ведения общих дел возложено на предприятие. В договоре оговорено процентное долевое участие сторон, где доля предприятия составляет 7%.
1. Каков порядок передачи здания с баланса предприятия на баланс совместной деятельности?
2. Является ли эта операция реализацией и как она отражается с точки зрения налогообложения?
3. Если да, то имеет ли значение в данном случае доля собственности (т.к. это капвложения, причем 93% - доля зарубежной компании)?
4. Поскольку передача осуществляется по балансовой стоимости, то сторнируются ли суммы амортизационных отчислений на дату передачи?

Рассмотрим данный вопрос более подробно и последовательно.

1. Договор комиссии.
Понятие договора комиссии и взаимоотношения Комитента и Комиссионера законодательно закреп-лены в главе 25 Гражданского кодекса Украины.
Согласно ст.395 РК по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению дру-гой стороны (комитента) за вознаграждение совер-шить одну или несколько сделок от своего имени за счет комитента. Имущество, полученное Комиссио-нером для продажи от Комитента, или приобретен-ное Комиссионером за счет Комитента, согласно ст. 398 ГК является собственностью комитента.
Комиссионер одновременно является как пред-ставителем интересов Комитента, так и самостоя-тельным участником хозяйственных операций перед третьими лицами. По исполнении поручения Комиссионер обязан представить Комитенту отчет и передать ему все полученное по исполненному пору-чению, а также передать Комитенту по его требова-нию все права в отношении третьего лица, вытекаю-щие из совершенной комиссионером с этим третьим лицом сделки. Комитент при заключении договора комиссии обязан принять от Комиссионера все ис-полненное по поручению и освободить Комиссионе-ра от обязательств, принятых им на себя по исполне-нии поручения перед третьим лицом.
Помимо уплаты комиссионного вознаграждения за делькредере. Комитент обязан возместить Комис-сионеру израсходованные им по исполнении пору-чения суммы.
Исходя из вышеизложенного, можно сделать вы-вод, что предприятие согласно договору комиссии за счет средств Комитента приобрело здание, которое является собственностью Комитента на сумму около 110 тыс. долларов США. К сожалению, в данном случае неизвестно, какие договорные обязательства отражены в договоре комиссии между предприятием и зарубежным партнером, поэтому следует обратить внимание на тот факт, что договор комиссии предус-матривает согласно законодательству Украины толь-ко приобретение Комиссионером за счет Комитента или получение Комиссионером от Комитента иму-щества в целях продажи им этого имущества от своего имени и за счет Комитента третьему лицу.
Денежные средства, которые предприятие израс-ходовало на ремонт и реконструкцию данного зда-ния, в случае если был заключен соответствующий договор с зарубежным партнером (ведь здание его собственность) на выполнение данных работ, явля-ется дебиторской задолженностью зарубежного парт-нера перед предприятием. Данную сумму можно также отнести и к задолженности зарубежного партне-ра, которую Комитент (если это отражено в договоре комиссии) обязан возместить Комиссионеру как израсходованную им по исполнению поручения.
Необходимо также обратить внимание и на тот факт, что почему-то речь вообще не идет о комисси-онном вознаграждении Комиссионера.
2. В 1998 году здание было оприходовано и по-ставлено на баланс предприятия. На него начисля-лась амортизация.
Исходя из вышеизложенного совершенно невоз-можно понять, почему предприятие ставит на баланс здание, на которое у него отсутствует право соб-ственности, и начисляет амортизацию. Согласно действующему законодательству Украины данное имущество должно быть оприходовано на внебалансовый счет 02 "Активы на ответственном хранении", который предназначен для учета ценностей, времен-то находящихся на предприятии и не являющихся то собственностью.
Возможно, существует еще один договор, о котором упоминается в вопросе, но который не относится к договору комиссии, и согласно которому предприятие каким-то образом оформило на себя право собственности на это здание, то есть денежные сред-ства Комитента израсходовало не по на-значению. Поскольку с июня 1997 года предприятие имело кредиторскую задол-женность перед зарубежным партнером, то путем несложных вычислений можно сделать вывод, что срок исковой давности в июне 2000 года истек, и данная задолженность подлежала налогообложению.
3. Договор о совместной деятельности без созда-ния юридического лица.
Подпунктами 7.7.1 и 7.7.2 п.7.7 ст.7 Закона Ук-раины от 22.05.99 г. № 293/97-ВР "О налогообложе-нии прибыли предприятий", с изменениями и до-полнениями (далее - Закон о прибыли), определе-но, что совместная деятельность без создания юри-дического лица проводится на основании договора о совместной деятельности, которая предусматривает объединение средств или имущества участников для достижения общей хозяйственной цели.
Учет результатов совместной деятельности ведет-ся налогоплательщиком, уполномоченным на это другими сторонами в соответствии с условиями до-говора, отдельно от учета хозяйственных результатов такого налогоплательщика.
Порядок ведения налогового учета и составления налоговой отчетности результатов совместной дея-тельности на территории Украины без создания юридического лица установлен приказом ГНАУ от 11.07.97 г. № 234.
Пунктом 1.28 ст.1 Закона о прибыли определено, что прямая инвестиция - это хозяйственная опера-ция, которая предусматривает внесение денежных средств или имущества в уставный фонд юридичес-кого лица в обмен на корпоративные права, эмити-рованные таким юридическим лицом.
Подпунктом 3.2.8 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, с учетом последующих изменений и дополнений, предусмотрено, что передача основных фондов в качестве взноса в уставный фонд юридического лица для формирования его целостного имущественного комплекса в обмен на эмитированные им корпора-тивные права, в том числе при ввозе основных фондов на таможенную территорию Украины, за исключением подакцизных товаров, не является объектом обложения НДС.
При этом передача основных фондов должна быть соответственно оформлена корпоративным правом в размере своей доли, вносимой в совмест-ную деятельность без создания юридического лица.
При осуществлении совместной деятельности передача товаров (работ, услуг) на баланс налогопла-тельщика, уполномоченного договором вести учет результатов этой совместной деятельности, считает-ся продажей таких товаров (работ, услуг).
Что касается вопроса налогообложения прямых инвестиций, то согласно пп.4.2.5 п.4.2 ст.4 Закона о прибыли в состав валового дохода не включаются суммы денежных средств или стоимость имущества, которые поступают налогоплательщику в виде прямых инвестиций или реинвестиций в корпоративные права, эмитированные таким налогоплательщиком, в том числе денежные или имущественные взносы, согласно договорам о совместной деятельности на территории Украины без создания юридического лица.
Положение (стандарт) бухгалтерского учета 12 "Финансовые инвестиции", утвержденное приказом Минфина Украины от 26 апреля 2000 года № 91 (далее - ПБУ-12) определяет методологические ос-новы формирования в бухгалтерском учете инфор-мации о финансовых инвестициях.
Согласно п.4 ПБУ-12 финансовые инвестиции первоначально оцениваются и отражаются в бухгал-терском учете по себестоимости. Себестоимость финансовой инвестиции состоит из цены ее приоб-ретения, комиссионных вознаграждений, пошлины, налогов, сборов, обязательных платежей и других расходов, непосредственно связанных с приобрете-нием финансовой инвестиции.
Финансовые инвестиции (п.8 ПБУ-12) на дату баланса отражаются по справедливой стоимости.
Для справки отметим, что справедливая стоимость - это сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива, или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами (п.4 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 19 "Объединение предприятий", утвержденного приказом Минфина Украины от 7 июля 1999 года № 163).
Финансовые инвестиции, справедливую стоимость которых достоверно определить невозможно, отражаются на дату баланса по их себестоимости с учетом уменьшения полезности инвестиции. Потери от уменьшения полезности финансовых инвестиций отражаются в составе других расходов с одновременным уменьшением балансовой стоимости финансовых инвестиций.