Общеизвестно, что основные фонды представляют собой главный элемент национального богатства страны. Они оказывают большое влияние на экономическую эффективность производства. К настоящему моменту в Украине перед финансовыми директорами, главными бухгалтерами, руководителями предприятий, особенно промышленных, сформировалась серьезная проблема восстановления основных фондов. Решение этой экономической проблемы необходимо для осуществления процессов производства и потребления. Непринятие во внимание этой важной проблемы неизбежно приведет к упадку и краху национального производства в Украине со всеми вытекающими из этого последствиями и сопутствующими проблемами. В полной и значительной мере это касается положений, стандартов, правил и инструкций, при разработке и составлении которых проигнорировано действие экономических законов. Экономическая сущность основных фондов (или, правильнее, основного капитала) состоит в том, что они представляют собой средства труда, участвующие в нескольких производственных циклах и переносящие свою стоимость на готовый продукт по частям, по мере износа, в виде амортизации. Как видим, в классическом экономическом определении основных фондов нет указания о величине их стоимости в денежном выражении. Важным является лишь то, что они участвуют в нескольких производственных процессах и переносят свою стоимость на готовый продукт по частям. Но согласно классификации основных фондов, введенной в действие с 1 января 1998 года Государственного классификатора 013 - 97, "Основные фонды - это материальные ценности, эксплуатационный период и стоимость, которых соответственно превышают один календарный год и 15 необлагаемых налогом минимумов доходов граждан" (255 грн.) (с 02.01.1999 года 15 необлагаемых минимумов заменено на 500 грн.). Хотя в соответствии с п.1 Инструкции по бухгалтерскому учету балансовой стоимости групп основных фондов, утвержденной приказом Минфина Украины от 24 июля 1997 г. № 159 (с изменениями и дополнениями) основными фондами являются: "здания, сооружения, оборудование, вычислительная техника, приборы, транспортные средства, инструменты, инвентарь и другие материальные ценности (средства труда), которые действуют в натуральной форме на протяжении длительного времени и стоимость которых постепенно уменьшается в связи с износом". Эта формулировка ближе к общеэкономическому понятию по сравнению с классификатором (нет привязки к величине стоимости). Но материальные ценности стали тождественны средствам труда (хотя понятие "материальные ценности" более емкое, в него входят и предметы труда). Таким образом, определение, приведенное в Инструкции, не идентично определению, содержащемуся в классификаторе, в результате чего возможно неправильное толкование и неправильные бухгалтерские проводки. К тому же, обе ранее действующие законодательные формулировки не соответствуют классическому определению. Положение (стандарт) бухгалтерского учета "Основные средства" одобрено Методологическим Советом при Минфине Украины 16.09.1999 г.) содержит следующее определение основных средств: "Основные средства - материальные активы, которые предприятия содержит с целью и использование их в процессе производства или поставки товаров и услуг, предоставление в аренду другим лицам или для осуществления административных функций, предполагаемый фонд полезного действия (эксплуатации), которых больше одного года (или операционного цикла, если он длиннее года)". Данная формулировка не совсем совпадает с классической и таким образом является не идеальной. Денежным выражением стоимости любого товара (и основных фондов) является цена. Потому следует помнить, что по своей экономической сущности использование термина "первоначальная (первичная) стоимость основных фондов" подразумевает цену, по которой возможно их приобретение у производителя. Из закона стоимости, следует, что стоимость товара (и основных фондов определяется на основе общественно необходимых затрат труда на его производство, которые, в свою очередь, измеряются общественно необходимым рабочим временем, то есть временем, которое требуется для изготовления потребительской стоимости при наличии общественно нормальных условий производства и при среднем в данном обществе уровне умелости и интенсивности труда. И эта цена формируется на рынке производителями, которые изготавливают подавляющую часть товаров данного вида с учетом всех атрибутов рынка: спроса, предложения, конкуренции. Совершенно очевидно, что стоимость основных фондов, которая переносится на готовый продукт с целью обеспечения процесса восстановления потребительской стоимости основных фондов, не может и не должна зависеть от величины транспортных расходов покупателя, при оплате за государственную регистрацию и пр. На практике Инструкция (п.2) предусматривает, что на счет 01 "Основные средства" бухгалтерский учет основных фондов, используемых в производственной деятельности, ведется "по сумме расходов, связанных с изготовлением, приобретением, доставкой, сооружением, установкой, страхованием во время транспортирования, государственной регистрацией, модернизацией и другим усовершенствованием основных фондов". Предельно ясно, что согласно закона стоимости восстановлению в течение длительного периода эксплуатации подлежат лишь расходы по изготовлению основных фондов, а также расходы по модернизации (но последние только в случае изменения потребительской стоимости основных фондов). Остальные расходы, указанные в п. 2 Инструкции носят разовый характер, а потому должны относиться на издержки производства или реализации в зависимости от отрасли, то есть на валовые расходы. Тем более абсурдно отнесение к стоимости основных фондов налогов: на добавленную стоимость, акциза, пошлин. Включение указанных расходов в учетную балансовую стоимость основных фондов позволяет существенно уменьшить валовые расходы любого предприятия и, соответственно, увеличить налогооблагаемую прибыль в ближайшей к моменту приобретения налогооблагаемый период. Происходит перераспределение оборотных средств предприятия в пользу бюджета во временном пространстве. Хотя следует учесть и то, что только частично эта сумма будет возмещена через включение в амортизацию, поскольку значительную ее часть (2-3% в год) "съест" ползучая инфляция, которая не обходит стороной ни одну экономику в странах мира. Серьезные же темпы инфляционного процесса в нашей стране ставит под сомнение сам факт о посредственного амортизацией бюджетного возмещения. Таким образом, мы становимся на путь изъятия средств предприятий в бюджет при помощи методики учета основных фондов. В погоне за пополнением госказны мы можем загубить свое промышленное производство. До принятия национальных стандартов в нормативных актах не было определения понятия "активы". Активами называли хозяйственные средства, имеющиеся на предприятии. Принятые положения (стандарты) содержат новые подходы к определению и признанию активов. Согласно положения (стандарта) бухгалтерского учета 1 "Общие требования к финансовой отчетности": активы - ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошедших событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем. Понятие "Основные средства" входит в состав активов, наряду с другими ресурсами предприятия. Отсюда, для того чтобы определить, будет ли тот или иной объект учитываться в составе основных средств, нужно, чтобы этот объект отвечал трем критериям: 1) этот объект получен в результате прошлых операций или событий; 2) он контролируется предприятием; 3) использование его в будущем приведет к получению экономических выгод. Основное отличие нового подхода к определению активов (и соответственно основных средств) заключается в том, что активы - это то, что принесет в будущем экономические выгоды. Экономическая выгода - потенциальная возможность получения предприятием денежных средств от использования активов (Закон Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16 июля 1999 г. № 996 - 14). В связи с этим основные средства не пригодные к использованию, утратившие свою полезность для предприятия, не могут быть приняты активами, а значит подлежат списанию. Расходы на приобретение и создания активов (а следовательно, и основных средств), которые не могут быть отражены в Балансе, подлежат списанию на расходы отчетного периода (п.11 Положения ( стандарта) бухгалтерского учета 2 "Баланс", утвержденного приказом Министерства Финансов Украины от 31 марта 1999 г. № 87). В связи с этим все активы, которые числились на Балансе по состоянию н 01.01.2000 г. и уже на эту дату не отвечали определению активов согласно новым стандартам, должны быть списаны за счет нераспределенной прибыли. При этом списание таких активов может быть учтено в данных Баланса на начало отчетного года, а также произведено в течении первого квартала (при этом по данным первого квартала будет значительно уменьшена нераспределенная прибыль). Если же активы утратили способность приносить экономическую выгоду в первом квартале 2000 года, они должны быть списаны на расходы отчетного периода. При ликвидации основных средств предприятие должно начислить НДС, исходя из обычной стоимости. В связи с этим, лучше максимально уценить основное средство до новой стоимости (при этом предприятие не потеряет право на налоговый кредит и не будет вынуждено начислять НДС в бюджет). Однако при этом будет уменьшена балансовая стоимость группы основных фондов (что приведет к соответствующему снижению суммы амортизационных отчислений и увеличению налога на прибыль). Возможным выходом из сложившейся ситуации является корректировка учетных данных без отражения на счетах учета. Новым Планом счетов не предусмотрен отдельный счет для учета расходов, связанных с ремонтом основных средств. Раньше расходы на ремонт относились на расходы отчетного периода только в пределах суммы, определенной законодательством. Все остальные расходы по осуществлению ремонта включались в балансовую стоимость основного средства. Исходя из определения актива, балансовая стоимость основных средств может увеличиваться, если существует вероятность того, что будущие экономические выгоды будут большими, чем первоначально оцененный уровень производительности. Все другие расходы должны рассматриваться, как расходы периода, в котором они понесены. Если расходы улучшают состояние актива, повышают первоначально оцененный уровень производительности (модификация объекта, реконструкция), они определяются как актив. Ремонт обычно обеспечивает поддержание объектов основных фондов в рабочем состоянии. В связи с тем, что расходы на ремонт обычно восстанавливают, а не повышают оцененный первоначально уровень производительности, они определяются как расходы периода, в котором такие расходы понесены. Следовательно, расходы на ремонт и содержание оборудования должны отражаться на соответствующих счетах учета расходов. Если же расходы на ремонт приведут к улучшению основных средств, в результате которых возрастут первоначально оцененные будущие экономические выгоды, ожидаемые от использования объекта, такие расходы будут относиться на увеличение первоначальной стоимости основного средства. Порядок оценки основных средств, начисление их амортизации, списания с баланса и раскрытия информации о них в финансовой отчетности определяется МСБУ 16 "Основные средства". Согласно МСБУ 16, основные средства - это материальные активы, которыми предприятия владеет с целью их использования в процессе производства или поставки товаров и оказания услуг, сдачи в аренду прочим лицам, или для целей управления, и которые, как предполагается, будут использоваться в течение более одного отчетного периода. МСБУ 16 распространяется на все виды активов, которые соответствуют данному определению, кроме лесов и подобных воспроизводимых природных ресурсов. Основные средства признаются, т.е. отражаются в балансе предприятия, если соответствуют общим критериям признания активов, а именно: 1) существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с использованием данного актива. 2) его оценка может быть достоверно определена. Уверенность в том, что объект основных средств соответствует первому критерию, связана с наличием подтверждения, что все риски и вознаграждения, связанные с его использованием, уже перешли к предприятию. Второй критерий в большинстве случаев обуславливается наличием информации о затратах на приобретение или производство объекта. Важным вопросом признания основных средств является определение состава их объекта. Прежде всего необходимо подразделить активы на подлежащие амортизации и такие, по которым амортизация не начисляется. Например, если земля и здание приобретены вместе, их следует выделять в отдельные объекты основных средств, поскольку земля не подлежит амортизации. Целесообразно также отдельно вести учет отдельных компонентов основных средств, которые имеют разные сроки полезной эксплуатации или разными способами обеспечивают выгоды для предприятия. При этом целесообразно объединять в один объект группу однородных основных средств, поступивших одновременно и имеющих одинаковый срок полезной эксплуатации. Кроме того, в случае, если запасные части и дополнительное оборудование могут быть использованы только вместе с объектом основных средств, они также рассматриваются как основные средства, то есть включаются в состав соответствующего объекта. Объекты, соответствующие определению основных средств, но имеющие незначительную стоимость, обычно списываются на расходы в момент их приобретения. При этом решение относительно границы существенности стоимости для предприятия принимает его руководство. Определение термина "амортизация" в налоговом учете (Закон о прибыли) следующее: амортизация основных фондов -это постепенное отнесение затрат на их приобретение, изготовление или улучшение скорректированной прибыли налогоплательщика в пределах норм амортизационных отчислений, установленных пунктом 8.6 (Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. № 283-ВР, с изменениями и дополнениями). В бухгалтерском учете (Положение № 250 - Положение об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденное постановлением Кабинета министров Украины от 03.04.93 г. № 250, с изменениями и дополнениями) определение термина "амортизация" следующее: это погашение стоимости основных средств предприятия осуществляется путем отнесения износа (амортизационных отчислений) по утвержденным нормам на расходы производства, обращения в течение срока, за который первоначальная стоимость полностью переносится на издержки производства и обращения. Согласно проекта П(С)БУ 7 термин "амортизация" определяется следующим образом: это систематическое распределение стоимости, которая амортизируется в течение срока полезного использования актива. Метод амортизации основных средств выбирается предприятием самостоятельно с учетом ожидаемого способа использования актива. Главное отличие начисления амортизации согласно проекту П(С)БУ 7 от нынешнего - это то, что предприятие имеет право само установить срок использования основного средства и само выбрать метод амортизации. Кроме того, предприятие амортизирует объект основных фондов до достижения им ликвидационной стоимости, которую также устанавливает самостоятельно (можно и нулевой). Налоговый учет основных фондов явно не "вписывается" в реформирование бухгалтерского учета. МСБУ 16 определяет амортизацию как систематическое распределение стоимости объекта основных средств, которая подлежит амортизации, на протяжении срока его полезной эксплуатации. Стоимость основных средств, подлежащая амортизации, рассчитывается как разница между себестоимостью объекта (или другой суммой, заменяющей его себестоимость в балансе) и его ликвидационной стоимостью. Необходимо отметить, что на практике довольно трудно предусмотреть ликвидационную стоимость основных средств в момент их поступления. В связи с этим в случае, если их ликвидационная стоимость незначительна или нет возможности осуществить ее оценку, обычно считается, что ликвидационная стоимость объекта равна нулю. Объектом амортизации являются основные средства, имеющие ограниченный срок полезной эксплуатации. Сроком полезной эксплуатации основных средств является период, на протяжении которого предприятие предполагает использовать соответствующий объект, или количество единиц продукции (услуг), которое предприятие ожидает получить от его использования. Поскольку срок полезной эксплуатации определяется исходя из полезности объекта основных средств для конкретного предприятия, он может быть короче, чем нормативный (технический, экономический) срок эксплуатации. Таким образом, срок полезной эксплуатации отражает намерения руководства предприятия относительно использования определенного объекта основных средств с учетом накопленного опыта и оценки рыночной ситуации. Единственным требованием является то, что метод амортизации должен обеспечить распределение стоимости актива на систематической основе и отражать способ, которым экономическая выгода от данного актива потребляется предприятием. Для всех отраслей мировой промышленности характерен рост стоимости основных производственных фондов, что связано с внедрением новых технологий, которые дают экономию на вспомогательных и дополнительных материалах. В связи с ускорением научно - технического прогресса, совершенствованием технологии, нормы амортизации периодически должны пересматриваться. При этом постоянно повышать долю амортизации на замену изношенного и морально устаревшего оборудования. По оборудованию и транспортным средствам, находящимся в запасе ( на складе) и числящимся на балансе предприятия, а также во время ремонта, простоя основных фондов начисление амортизации не должно прекращаться, что создает заинтересованность в ускорении ввода в действие производственных мощностей, сокращении сроков ремонта и простоев оборудования. Включение амортизации по запасному оборудованию в издержки производства экономически вынуждает и стимулирует сокращение его запасов на складе.